При этом счет производственного результата (счет 99 «Прибыли и убытки») используется как в финансовом, так и в управленческом учете.
Задачей управленческого учета является контроль за реальным производственным результатом, фактически достигнутым вследствие проведения предприятием собственной финансовой политики в отношении амортизации оборудования, формирования и использования части резервов предстоящих доходов и долгов и подобных операций. При этом записи в системе управленческого учета не рассматриваются в качестве бухгалтерских, но производятся под контролем и при участии бухгалтерии.
В составе инструкции по применению счетов управленческого учета следует разработать такие понятия и правила и дать их необходимую трактовку. Тогда будет понятна схема записей в системе управленческих счетов.
23. Система «директ-костинг»
Одной из модификаций системы калькулирования неполной себестоимости является система «директ-костинг». Основные идеи этой системы были сформулированы в 1936 г американским экономистом Д. Ч. Гаррисоном. В первое время система директ-костинг предполагала включение в себестоимость только прямых расходов, а косвенные списывались непосредственно на финансовые результаты. Отсюда название «direct-costing-system» («система учета прямых затрат»).
Суть системы «директ-костинг» заключается в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат (прямые затраты и переменная часть общепроизводственных), т. е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы – постоянная часть общепроизводственных, общехозяйственные и коммерческие) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты, т. е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы – остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.
В соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета метод «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений.
Отношение к методу «директ-костинг» неоднозначное. С одной стороны, постоянные расходы существуют независимо оттого, загружены мощности предприятия или нет, какая продукция на них выпускается. Они содействуют производству, но не участвуют в нем; не зависят от объемов производства, связаны с временным периодом. Постоянные расходы являются периодическими, и их следует сразу списывать на финансовый результат без внесения в себестоимость продукции. С другой стороны, без постоянных издержек производство не сможет функционировать, поэтому в оценке запасов должна участвовать постоянная компонента производственных затрат.
В рамках метода «директ-костинг» применяется схема построения отчета о доходах, которая содержит два показателя: маржинальный доход (сумму покрытия) и прибыль.
Маржинальный доход (МД) – разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. Всостав МД входятприбыль и постоянные затраты предприятия. МД за минусом постоянных издержек – операционная прибыль.
Выбранный метод калькулирования влияет не только на величину себестоимости продукции, но и на форму отчета о прибылях и убытках.
24. Система «стандарт-кост»
Система «стандарт-кост» возникла в США в начале XX в. Название «standard costs» подразумевает себестоимость, установленную заранее. В СССР в 1930-е гг. на основе «стандарт-кост» был разработан нормативный метод.
Суть системы «стандарт-кост» состоит в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача – учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, зарплаты и всех других расходов, связанных с производством продукции. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80 % означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.
Расчет стандартной себестоимости имеет определенный алгоритм. Все операции, связанные с изготовлением изделия, нумеруются. Определяется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на данное изделие. Расходы на повременные работы определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения операции, на стандартную часовую ставку. Стандартная стоимость материалов рассчитывается как произведение стандартной цены на стандартный расход. В качестве стандартных цен часто используются рыночные цены. Отдельно определяются ставки распределения косвенных расходов. Наиболее распространенной базой являются затраты на основную заработную плату производственных рабочих.
Одно из основных преимуществ системы «стандарт-кост» заключается в том, что при ее правильной постановке не требуется большой бухгалтерский штат, поскольку учитываются только отклонения от стандартов. Чем стабильнее работает предприятия, тем более стандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемкими становятся учет и калькулирование.
В системе «стандарт-кост» текущий учет изменений не ведется, при нормативном методе текущий учет ведется в разрезе причин и инициаторов. Отклонения документируются и относятся на виновных лиц и финансовые результаты в обеих системах.
Учет по системе «стандарт-кост» нерегламентирован, не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных регистров. Нормативный метод регламентирован, разработаны общие и отраслевые стандарты и нормы.
Положительные стороны системы «стандарт-кост», которые могут быть заимствованы и внедрены в практику российских предприятий, состоят в том, что все выявленные отклонения от норм (стандартов) попадают в конечном счете не на себестоимость, а списываются на счет прибылей и убытков с указанием, в каком подразделении, по какой причине и по чьей вине допущены эти отклонения.
25. Метод «АВ-костинг» (пооперационное калькулирование)
«АВ-костинг», или пооперационное калькулирование, является новым направлением как для отечественного, так и для западного учета. Хотя его идеи зародились на Западе в первой половине XX в., отечественные методы распределения расходов на содержание и эксплуатацию оборудования пропорционально сметным ставкам являются близкими к описываемому методу учетной моделью. Название метода activity based переводится российскими исследователями как «калькулирование по операциям, калькулирование по действиям, калькулирование по функциям, ФСА, функциональный учет затрат» и др. Считаем целесообразным оставить наряду с пооперационным калькулированием оригинальное звучание метода – «АВ-костинг». Областью применения «АВ-костинга» являются многономенклатурные производства с высоким удельным весом косвенных накладных расходов и предприятия с гибкой (адаптивной) формой организации управления. Операция выводится в качестве обособленного объекта калькулирования, а нетолько промежуточного звена, необходимого при данной методике, потому что в дальнейшем информацию о ее себестоимости можно использовать для:
1) уточнения себестоимости в целях ценообразования, выбора ассортимента, принятия решения покупать полуфабрикаты или производить собственными силами и прочих решений;
2) оценки эффективности и оптимизации бизнес-процессов;
3) мотивации, учета по центрам ответственности и информационного обеспечения внутрифирменного предпринимательства (внутреннего хозрасчета).
Шагами проектирования при условии заданных объектов калькулирования являются:
1) обособление групп затрат косвенных расходов;
2) выбор операций;
3) выбор баз распределения затрат (драйверов затрат) для каждой операции;
4) расчет коэффициента распределения первого этапа (ставки драйвера затрат);
5) определение себестоимости операций;
6) выбор баз распределения себестоимости операций(драйверов операций)для каждого объекта калькулирования;
7) расчет коэффициента распределения второго этапа (ставки драйвера операций);
8) определение суммы косвенных расходов по объектам калькулирования.
«АВ-костинг» применяется в сочетании с методами учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, взятыми из разных уровней. Например, возможно сочетание традиционного калькулирования по полной себестоимости («абзорпшен-костинг») на основе фактических данных (фактическое калькулирование) в разрезе заказов с двухэтапным распределением накладных косвенных расходов.
Основная проблема применения «АВ-костинга» на практике – значительное усложнение учета затрат и повышение трудоемкости калькулирования.
26. Учет и отчетность по центрам прибыли
Центр прибыли (ЦП) – подразделение, руководитель которого отвечает как за затраты, так и за прибыли.
Это предприятия в составе крупного объединения.
Менеджер центра прибыли контролирует цены, объем производства и реализации, а также затраты, поэтому основным контролируемым показателем является прибыль. ЦП может состоять из нескольких центров затрат (предприятия, входящие в состав объединения, имеют цеха, участки).
Поскольку управляющие ЦП несут ответственность и обладают полномочиями как в части затрат, так и в части поступлений, то отчеты, используемые в системе учета по центрам ответственности для оценки центрам прибыли, обычно имеют форму отчета о прибыли. Эти отчеты отражают затраты и поступления подразделений вплоть до формирования валовой прибыли от реализации или операционной прибыли.
Валовая прибыль ЦП = Чистая выручка от продаж – Произв. с/с;