Сервисное обслуживание также является источником затрат, но оно позволяет поддерживать лояльность потребителей. Затраты на утилизацию продукта (технологий) могут стать значительной величиной.
Анализ источников затрат и причинно-следственных связей существенно повышает качество стратегических планов и снижает потери, вызванные низким качеством управленческих решений.
Изложенная схема позволяет каждую типовую категорию расчленить на уникальные, свойственные конкретному предприятию, действия. Например, маркетинг можно подразделить на управление маркетингом, рекламирование, деятельность отдела продаж, подготовку технической литературы и продвижение товара на рынке. А отдельно взятые действия можно еще детализировать. Тщательный анализ на всех направлениях деятельности и готовность непрерывно меняться по мере совершенствования производства, интеграция всех функциональных подразделений промышленных предприятий с маркетингом позволит добиться удовлетворения запросов потребителей.
Таким образом, главное отличие системы стратегического управления затратами от традиционного состоит в принципиально ином мировоззрении относительно объектов и процесса управления затратами.
Отличие с точки зрения цели . В рамках стратегического управления затратами планирование системы управления затратами меняется в зависимости от конкурентной стратегии предприятия.
Отличие с точки зрения способов анализа затрат . Если используется традиционная система, то при управлении затратами учитываются только внутренние факторы. В рамках стратегического управления затратами стоимость рассматривается с обязательным учетом влияния внешних факторов.
Отличие с точки зрения описания поведения затрат . При традиционной системе поведение затрат анализируется в краткосрочном периоде. В связи с этим проводится обстоятельный анализ переменных, постоянных и смешанных издержек. Объем продукции рассматривается как критический фактор образования затрат. С позиций стратегического управления затраты прежде всего зависят от стратегического выбора.
Можно сказать, что система стратегического управления затратами создает базовые установки для оперативного управления затратами, так как на производственных менеджерах лежит ответственность за применение передовых методов производства и организации. Совершенствовать производство можно во многих направлениях: повышать качество продукции или производственных процессов, сокращать процент брака, внедрять более совершенные производственные технологии, модернизировать производство, использовать новое оборудование, расширять мощности, улучшать контроль качества, повышать оперативность отгрузки продукции, рационализировать систему снабжения и закупок, ввести аутсорсинг, [13] сделать производство безотходным, усовершенствовать систему стимулирования работников, создать систему обучения и переподготовки кадров.
При стратегическом управлении затратами анализ и управление факторами, определяющими затраты, предполагает формирование условий производства, обеспечивающих наиболее благоприятное сочетание функциональных возможностей предприятия.
2.1. Система учета затрат на предприятии
В стратегическом управлении фактор затрат на производство продукции возрастает, так как влияет на конкурентоспособность предприятия. Понимание структуры затрат на производство и реализацию продукции может значительно продвинуть предприятие в поиске путей достижения устойчивого конкурентного преимущества. Именно поэтому так важна система учета затрат.
Практика учета и контроля затрат на предприятиях экономически развитых стран свидетельствует о том, что точному исчислению себестоимости уделялось и уделяется серьезное внимание, так как это необходимо для успешного управления деятельностью предприятия. Необходимо знать, какая продукция наиболее рентабельна, а какая убыточна, какие следует принять меры для снижения себестоимости продукции, пользующейся спросом, но имеющей низкую или отрицательную рентабельность. Необходимость исчисления себестоимости связана с двумя группами причин.
С. А. Николаева первую группу причин называет формальной вследствие того, что предприятия обязаны предоставлять информацию внешним пользователям. [14] Для формирования бухгалтерской финансовой отчетности необходимы данные о себестоимости незавершенного производства, готовой продукции (как реализованной, так и находящейся на складах). Кроме того, данные о себестоимости могут быть использованы для составления внешней отчетности, например при обосновании цен реализации продукции, выпускаемой по государственному заказу.
Вторая группа причин связана с внутренними целями управления предприятием.
Цены на продукцию предприятия имеют огромное значение. Именно они определяют структуру производства, оказывают решающее воздействие на движение материальных потоков, распределение товарной массы, уровень благосостояния населения.
Система калькулирования себестоимости выпускаемой продукции позволяет выбрать разумную ценовую тактику и способствует реализации обоснованной ресурсной и ценовой стратегии. Это необходимые компоненты успешной деятельности предприятия.
В нашем понимании учет не является самоцелью, а служит средством для достижения успеха в бизнесе. Следовательно, о методах и системах учета нужно судить в свете их влияния на успех предприятия.
Раскроем отдельные аспекты учета и распределения затрат, связанных с производством продукции в Европе, США, России и Японии.
В Европе и США применяются два основных метода производственного калькулирования:
1) абзорпшен-костинг – метод полного распределения (поглощения) затрат (в отечественной практике более известен термин «стандарт-кост»);
2) «директ-костинг» (иногда используется термин «верибл-костинг»).
Ч. Т. Хоргнгрен и Дж. Фостер отмечали, что термин «верибл-костинг» наиболее точно отражает суть этого метода. [15] По их мнению, термин «директ-костинг» несколько неудачен, так как на запасы распределяются в том числе переменные общепроизводственные расходы.
Рассмотрим известные методы управления затратами и калькулирования.
Стандарт-кост . В основе этого метода лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и отклонений от них.
Метод нормативного определения затрат возник в начале ХХ в. в США. Это был один из методов научного менеджмента, предложенных Ф. Тейлором, Г. Эмерсоном.
Следует отметить, что сторонники научного менеджмента не рассматривали стандарты как действенный инструмент контроля за финансовыми издержками.
Впервые полную действующую систему нормативного определения затрат разработал и внедрил в 1911 г. в США Ч. Гаррисон. [16]
Идея стандарт-коста у Гаррисона трансформировалась в два положения:
1) все произведенные затраты в учете должны быть соотнесены со стандартами;
2) отклонения, выявленные при сравнении фактических затрат со стандартами, должны быть разделены по причинам.
В теорию отечественного учета этот метод вошел в 1933 г. в связи с опубликованием перевода книги Гаррисона «Стандарт-кост». Институт техники управления предпринял детальное изучение возможных путей практического применения метода стандарт-кост в нашей стране. Большой вклад в решение этого вопроса внесли Е. Г. Либерман, М. Х. Жебрак, представив данную систему в модифицированном виде как нормативный метод учета затрат.
Сходство и различия системы учета стандарт-кост и отечественной системы нормативного учета представлены в табл.5.
Таблица 5
Сопоставление системы стандарт-кост и отечественного нормативного учета
Отечественная система нормативного учета затрат предполагает соблюдение следующих принципов:
1) предварительное нормирование затрат и исчисление нормативной себестоимости единицы продукции;
2) документирование фактических затрат в течение месяца с их подразделением на расходы по нормам и отклонения от норм;
3) установление причин и виновников выявленных отклонений от норм для принятия оперативных мер воздействия;
4) систематический и своевременный учет изменений норм (по мере внедрения оргтехмероприятий) и определение влияния этих изменений на себестоимость продукции;
5) определение фактической себестоимости выпущенной продукции как алгебраической суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.
Таким образом, эффективный контроль достигается путем сравнения общих фактических издержек с нормативными затратами за период по каждому центру ответственности. Путем сравнения нормативных и фактических затрат на производство продукции выявляют отклонения. Аналитический учет отклонений от норм ведут по местам возникновения, причинам и виновникам, по видам выпускаемой продукции. Инструментарий системы стандарт-кост позволяет разделять общие отклонения на ценовые отклонения, возникшие в результате изменения цены ресурсов, и отклонения по эффективности, возникшие в результате перерасхода или экономии ресурсов в производственном процессе. Технология подобного анализа отклонений представлена в работах многих специалистов, но наиболее удачно, на наш взгляд, в книге А. Д. Шеремета. [17]
При анализе затрат в первую очередь выделяют следующие виды отклонений:
● отклонения прямых материальных затрат;
● отклонения прямых трудовых затрат;
● отклонения по накладным расходам.
Порядок расчета отклонений представлен в табл. 6.
Таблица 6
Расчет отклонений от норм затрат в системе «стандарт-кост»
*Управленческий учет: Учеб. пособие / Под ред. А. Д. Шеремета. С. 118.
Управленческий анализ отклонений должен решать вопросы снижения затрат, эффективности использования ресурсов, анализа ресурсных возможностей увеличения объемов производства и продаж, ассортимента продукции и др. От результативности анализа зависит основной результат деятельности предприятия.
Традиционные варианты распределения накладных расходов в современных условиях ведения бизнеса утратили актуальность, так как основаны на показателях объема (натуральных или стоимостных), прямых затратах на оплату труда или машино-часах (при высокой степени механизации и автоматизации труда) и ведут к искажению причинно-следственных связей.