представляет собой инструмент снижения себестоимости и создания дружественной по отношению к человеку системы производства. Сущность этого метода заключается в обеспечении необходимого уровня себестоимости продукции и поиске возможностей снижения затрат до целевого уровня. Действие кайзен-костинга на уровне отдельных заводов, цехов или производственных линий предусматривает широкое использование систем производства JIT ( just-in-time system ), тотального управления качеством – TQM (Total Quality Management) и Jidoka. [20] Она неотделима от управления затратами. Считается, что умелое использование кайзен-костинга позволяет довольно ощутимо снижать затраты на стадии производства – до 5 %. [21]
На современном этапе кайзен – это философия постепенного усовершенствования качества и бизнес-процессов, а система кайзен-костинг – инструмент снижения затрат, который используют менеджеры для достижения целевой себестоимости и обеспечения прибыльности производства.
Кайзен-костинг предусматривает:
● участие всего коллектива предприятия в устранении непродуктивных потерь;
● реализацию новаторских идей коллектива предприятия, позволяющих улучшить производственный процесс;
● реальный вклад коллектива предприятия в улучшение качества и экономию средств, стремление сделать производство более простым, безопасным и чистым.
Разница между расчетной (после завершения проектирования) и целевой себестоимостью продукта является отправной точкой для определения кайзен-задачи, т. е. целевого снижения отдельных статей затрат и себестоимости в целом в процессе производства. Кайзен-задача может подразделяться на задачи как в целом для предприятия, так и для структурных подразделений (цехов, сборочных линий, технологических процессов и т. д.).
Успешным процесс постоянного совершенствования может стать лишь в том случае, когда условия производства благоприятны, а для этого необходимо выполнять определенные требования к управлению, в частности:
● сформировать стратегию и тактику деятельности предприятия;
● выработать стиль управления, поощряющий открытость, доверие и сотрудничество;
● поддерживать постоянство целей;
● развивать систему поощрения, которая будет стимулировать сотрудничество;
● внедрять постоянно действующие программы обучения персонала;
● соблюдать баланс между краткосрочными и долгосрочными задачами.
Таргет-костинг ( target – цель). [22] Простой и эффективный рычаг производственного менеджмента и управленческого учета затрат. Это целостная концепция управления, поддерживающая стратегию снижения затрат и позволяющая реализовать функции планирования производства новых продуктов, превентивного контроля издержек и определения целевой себестоимости в соответствии с рыночными реалиями.
Она была создана в Японии [23] на базе американской концепции VE (Value Engineering) , или системы TQM , и впервые применена в корпорации «Тойота» в 1965 г., хотя компания «Дженерал электрик» использовала более примитивные ее формы еще в 1947 г.
Некоторые экономисты трактуют концепцию «таргет-костинг» как целевое калькулирование, сужая ее значение до технической процедуры управленческого учета. С такой точкой зрения можно не соглашаться в силу того, что согласно концепции «таргет-костинг»:
● функции маркетинга и проектирования реализуются совместно, а на выходе системы получается продукт, имеющий максимально отвечающие ожиданиям потребителей характеристики и наиболее вероятную цену реализации;
● стратегическая направленность производственной деятельности предприятия координируется и контролируется целевой себестоимостью;
● внимание фокусируется на внешних параметрах рыночного окружения, а традиционные системы сконцентрированы на внутренних факторах;
● мотивируется ориентированное на рынок поведение сотрудников, т. е. их действия соответствуют выбранным стратегиям.
Нами отмечено также, что концепция «таргет-костинг» совмещается с бюджетированием, планированием прибыли, формированием центров ответственности, стратегиями ценообразования и оценочными процедурами и прекрасно интегрируется в стратегический управленческий учет.
Данная концепция существенно отличается от известной системы «стандарт-кост», которая в большей степени является операционным инструментом и используется в основном для контроля затрат и оценки результативности. Таргет-костинг представляет собой стратегический инструмент, так как поддерживает стратегию снижения затрат на стадии проектирования продукта.
Основу таргет-костинга составляет идея трансформации традиционной формулы ценообразования:
Цена = Себестоимость + Прибыль.В концепции «таргет-костинг» она имеет вид:
Себестоимость = Цена – Прибыль.Цена реализации определяется с помощью маркетинговых исследований. Для исчисления целевой себестоимости товара величина желаемой прибыли вычитается из ожидаемой рыночной цены. Далее все участники производственного процесса работают над достижением целевой себестоимости. Это позволяет на стадии проектирования получить прекрасный инструмент превентивного контроля и экономии затрат.
Процесс управления по целевой себестоимости имеет двустороннее представление: с одной стороны, через разработку концепции продукта и маркетингового анализа определяется возможная цена реализации; с другой стороны, достижение целевой себестоимости основано на проектировании и инжиниринге продукта под воздействием постоянного процесса усовершенствования. [24]
Таким образом, идея таргет-костинга заключается в том, чтобы производить инновационные продукты, расчетная себестоимость которых не превышает целевую себестоимость. При принятии решения о производстве наличие разницы в пределах 3–5% между расчетной и целевой себестоимостью игнорируется, поскольку на стадии производства это успешно нивелируется с помощью кайзен.
Взаимодействие концепций «таргет-костинг» и «кайзен-костинг» позволит эффективно управлять себестоимостью.
Анализ зарубежного опыта показал, что в странах Запада заветной целью являются текущие прибыли, и предпринимательская стратегия рассчитывается на короткие сроки, а в Японии ставка сделана на длительный стабильный рост с соответствующим ограничением устремленности к максимизации текущих прибылей. [25]
В заключение отметим, что для целей управления затратами в российской практике могут использоваться все рассмотренные системы, но для целей финансового учета нормативно определены только системы «стандарт-кост» и «директ-костинг».2.2. Концепции управления затратами на предприятиях
Современные концепции управления затратами являются действенными инструментами в их исследовании. Базовые концепции в теоретической и практической области управления затратами представлены в табл. 11.
Таблица 11
Базовые концепции управления затратами
Концепция затратообразующих факторов [26] традиционна для большинства видов предпринимательской деятельности. Эта концепция была сформулирована в 1980-х гг. Понимание поведения затрат означает понимание сложного взаимодействия набора затратообразующих факторов в реальной ситуации.
Затратообразующие факторы можно разбить на две группы:
1) структурные факторы (связаны со структурой и технологией производства);
2) функциональные (операционные) факторы (связаны со способностью предприятия успешно функционировать).
У специалистов нет единого мнения по поводу перечня основных факторов изменения затрат, но очевидно, что ключевыми являются следующие идеи:
● при стратегическом анализе связь с объемом не является наиболее существенным фактором для объяснения динамики затрат;
● в стратегическом смысле полезнее объяснять позицию по затратам на языке структурных альтернатив и исключительных навыков, которые формируют конкурентную позицию предприятия;
● не все стратегически определяющие факторы одинаково важны в любое время, но некоторые из них наиболее важны в каждом конкретном случае;
● для каждого фактора затрат существует конкретная система анализа, которая необходима для понимания позиции предприятия;
● и структурные, и функциональные факторы влияют на себестоимость продукции.
Концепция добавленной стоимости широко распространена в западной теории и практике. Согласно этой концепции составляющие затрат рассматриваются на всех стадиях добавления стоимости – начиная с закупок сырья и материалов и заканчивая реализацией продукции (работ и услуг). Ключевым моментом в концепции добавленной стоимости является максимизация разницы (добавленной стоимости) между закупками и реализацией. Но из сферы внимания аналитиков выпадает большая часть материальных затрат, что немаловажно для материалоемких отраслей промышленности. Однако для нематериалоемких работ и услуг такой подход к анализу поведения затрат может быть вполне оправданным.
По мнению Дж. Шанка и В. Говиндараджана, [27] управление затратами на основе добавленной стоимости, с одной стороны, начинается слишком поздно и не позволяет использовать в своих интересах связи с поставщиками, так как многие управленческие решения могут быть сведены на нет из-за их несогласованности с цепочкой ценностей поставщиков; с другой стороны, заканчивается слишком рано и не реализует всех возможностей использования связей с клиентами, так как для успешного позиционирования на рынке необходимо учитывать не только собственные затраты, но и затраты потребителя после покупки товара или получения услуги.
С этим трудно не согласиться, поскольку прекращение анализа затрат в момент реализации нивелирует все возможности использования связей с клиентами, которые могут быть так же важны, как и связи с поставщиками.
Концепция цепочки ценностей была создана М. Портером. Она коренным образом отличается от концепции добавленной стоимости.
Концепция базируется на необходимости выхода за пределы предприятия для эффективного управления затратами, и акцент переносится в анализе затрат на процессы, происходящие за пределами предприятия (рис. 3).